L’art. 5, co. 4, D.M. 3.8.2017 stabilisce che rilevano, come elementi negativi della variazione del capitale proprio, le riduzioni del patrimonio netto con attribuzione, a qualsiasi titolo, ai soci o partecipanti.
Ai fini della determinazione della base di calcolo ACE, non rileva, invece, la perdita d’esercizio, con l’effetto che, nell’ipotesi di versamenti in denaro a copertura delle perdite, la detassazione spetta sull’intero ammontare apportato dai soci – sempre assunto pro rata temporis, in virtù della data dell’effettiva esecuzione – e non al netto del predetto risultato economico. A questo proposto, si segnala, tuttavia, che in ciascun esercizio la variazione in aumento non può comunque eccedere il patrimonio netto risultante dal relativo bilancio, ad esclusione della riserva per acquisto di azioni proprie (art. 11, co. 1, D.M. 3.8.2017), che risulta, pertanto, diminuito per effetto di eventuali perdite civilistiche.
Rileva anche la riduzione del patrimonio netto conseguente all’acquisto di azioni proprie effettuato ai sensi dell’art. 2357-bis c.c., nei seguenti casi speciali:
- in esecuzione di una deliberazione dell’assemblea di riduzione del capitale, da attuarsi mediante riscatto ed annullamento di azioni;
- a titolo gratuito, purchè si tratti di azioni interamente liberate;
- per effetto di successione universale o di fusione o scissione;
- in occasione di esecuzione forzata per il soddisfacimento di un credito della società, a condizione che riguardi azioni interamente liberate.
Diversamente, la riduzione del patrimonio netto conseguente all’acquisto di azioni proprie, effettuato ai sensi dell’art. 2357 c.c., rileva nei limiti della variazione in aumento formata dall’accantonamento degli utili a riserve che non siano indisponibili (art. 5, co. 2, lett. b), e 6, D.M. 3.8.2017). Nel caso di successiva rivendita delle azioni proprie, si ripristina l’incremento di patrimonio netto agli utili precedentemente sterilizzati dalla base ACE: inoltre, se la cessione è effettuata ad un valore inferiore a quello di acquisto, la riduzione di base ACE diventa definitiva, per un ammontare pari alla differenza tra i predetti valori, a prescindere dalla composizione originaria della base ACE.
I decrementi rilevano a partire dall’inizio dell’esercizio in cui si sono verificati (art. 1, co. 6, D.L. 201/2011, e art. 5, co. 5, D.M. 3.8.2017). Ad esempio, la distribuzione della riserva straordinaria deliberata il 31.12.2017, ma eseguita il 2.1.2018, determina una riduzione della base di calcolo ACE relativa al periodo d’imposta 2017 e, quindi, da considerarsi già in sede di compilazione del modello Redditi 2018.
