L’art. 18 del D.Lgs. 192/2024, applicabile alle liquidazioni “ordinarie” avviate dal 1° gennaio 2025, ha riscritto l’art. 182 del D.P.R. 917/1986 (“TUIR”), stabilendo che i redditi dei periodi intermedi sono considerati definitivi, e non più provvisori, con la possibilità di rideterminarli alla fine della liquidazione, se non si è protratta oltre i 5 esercizi (soggetti IRES) oppure i 3 periodi d’imposta (imprenditori IRPEF), e scomputare a ritroso le perdite.
Nel caso specifico delle imprese individuali, delle società in nome collettivo e in accomandita semplice, è stato parzialmente modificato il co. 2 dell’art. 182 del TUIR, disponendo che se la liquidazione:
- si protrae oltre l’esercizio in cui ha avuto inizio, il reddito relativo alla residua frazione di tale esercizio e a ciascun successivo esercizio intermedio, al netto delle perdite degli esercizi precedenti compresi nella liquidazione, concorre a formare il reddito complessivo dell’imprenditore, dei familiari partecipanti all’impresa o dei soci. È stato, pertanto, eliminato il riferimento al criterio di determinazione “in via provvisoria in base al rispettivo bilancio, ovvero a norma dell’articolo 66 se ne ricorrono i presupposti, salvo conguaglio in base al bilancio finale”. Il riferimento “al netto delle perdite degli esercizi compresi nella liquidazione” costituisce, pertanto, una deroga ai criteri generali sull’imputazione delle perdite degli imprenditori IRPEF, ordinariamente soggette al principio di attribuzione “per trasparenza” ai soci, a norma del combinato disposto degli artt. 5 e 8 del TUIR;
- si protrae per non più di 3 esercizi, compreso quello in cui ha avuto inizio:
- l’impresa o la società può rideterminare il reddito dell’ultimo di tali esercizi e, progressivamente, quello degli esercizi precedenti, computando a riduzione di ciascuno di essi le perdite residue fino a concorrenza del relativo importo;
- l’imprenditore, i collaboratori familiari e i soci possono chiedere la tassazione separata del reddito, a norma degli artt. 17 e 21 del TUIR. La novità è, pertanto, rappresentata dal fatto che, per le liquidazioni “ordinarie” avviate dal 1° gennaio 2025, la tassazione separata potrà essere richiesta soltanto nel caso in cui la liquidazione non si protragga per più di 3 esercizi. Diversamente, per le liquidazioni iniziate entro il 31 dicembre 2024, la tassazione era immediatamente richiedibile dall’imprenditore individuale oppure dai soci, col rischio di perderla nel caso di liquidazione che duranti più di 3 esercizi. La formulazione letterale della norma sembrerebbe consentire di ipotizzare un’iniziale tassazione ordinaria, con la possibilità – nell’eventualità che la liquidazione non duri più di tre esercizi – di successiva trasformazione in tassazione separata.
- si chiude in perdita, si applicano le disposizioni dell’ 8 del TUIR, secondo cui, tra l’altro, le perdite derivanti dall’esercizio di imprese commerciali e quelle derivanti dalla partecipazione in s.n.c. e s.a.s. sono computate in diminuzione dei relativi redditi conseguiti nei periodi d’imposta e, per la differenza, nei successivi, in misura non superiore all’80% dei relativi redditi conseguiti in tali periodi d’imposta e per l’intero importo che trova capienza in essi (co. 3).
