L’art. 88, co. 4-ter, del D.P.R. 917/1986 stabilisce che non si considerano sopravvenienze attive le riduzioni dei debiti dell’impresa – comprese quelle nei confronti nei soci – derivanti dall’esecuzione di un concordato fallimentare o preventivo liquidatorio, oppure di una procedura estera equivalente prevista in uno Stato o un territorio con il quale esiste un adeguato scambio di informazioni, o per effetto della partecipazione alle perdite a cura dell’associato in partecipazione.
La totale non imponibilità, senza limiti, delle sopravvenienze attive da riduzione dei debiti è, pertanto, circoscritta ai soli concordati preventivi di tipo realizzativo, e non anche a quelli di natura conservativa, che sono, invece, soggetti ai vincoli quantitativi previsti per gli accordi di ristrutturazione dei debiti omologati, nonché per i piani attestati di risanamento pubblicati presso il Registro delle Imprese.
È, infatti, stabilita una rilevanza fiscale limitata, qualora le sopravvenienze attive emergano per effetto della riduzione di debiti operata in seguito a concordato di risanamento oppure accordo di ristrutturazione dei debiti omologato, piano attestato di risanamento pubblicato presso il Registro delle Imprese, ovvero a procedure estere equivalenti. Al ricorrere di una di tali ipotesi, la riduzione dei debiti dell’impresa – compresi quelli nei confronti dei soci – non costituisce sopravvenienza attiva imponibile esclusivamente per la parte che eccede la sommatoria di tre componenti:
- le perdite, pregresse e di periodo, di cui all’art. 84 del TUIR, senza considerare il limite dell’80% (rilevano anche le perdite trasferite al consolidato fiscale nazionale di cui all’art. 117 del D.P.R. 917/1986, e non ancora utilizzate);
- gli interessi passivi ed oneri finanziari assimilati di cui all’art. 96, co. 4, del TUIR, ovvero indeducibili nel periodo d’imposta, in quanto eccedenti il 30% del Risultato operativo lordo della gestione caratteristica, e scomputabili negli esercizi successivi, in caso di capienza del 30% del Rol di competenza di tale periodo d’imposta.
- la deduzione ACE (art. 1 del D.L. 201/2011 e D.M. 3.8.2017), e le eventuali eccedenze della stessa.
La tematica ha formato oggetto di specifici chiarimenti dell’Agenzia delle Entrate, in occasione della risposta ad alcune istanze di interpello (85/2018 e 120/2018).
Tale disciplina trova applicazione anche con riferimento ad alcune soluzioni stragiudiziali perfezionate nell’ambito della composizione negoziata della crisi (artt. 12 e ss. del D.Lgs. 14/2019), quali il contratto con uno o più creditori e l’accordo stragiudiziale firmato anche dall’esperto – disciplinati dall’art. 23, co. 1, lett. a) e c), del D.Lgs. 14/2019 – pubblicati presso il Registro delle Imprese (art. 25-bis, co. 5, del D.Lgs. 14/2019).
