L’art. 1, co. 629, lett. b), della Legge 190/2014, ha introdotto l’art. 17-ter del D.P.R. 633/1972, secondo cui per le cessioni di beni e le prestazioni di servizi effettuate nei confronti di specifici soggetti – Amministrazioni Pubbliche, enti pubblici economici, fondazioni partecipate dalla Pubblica Amministrazione, società controllate o partecipate da quest’ultima, ecc. – l’IVA è dovuta dal cessionario o committente, con le modalità previste dal D.M. 23.1.2015 e successive modifiche, se non è debitore d’imposta in base alle vigenti disposizioni riguardanti il tributo. Il co. 2 della disposizione prevedeva, tuttavia, l’esclusione da tale meccanismo di scissione del pagamento del corrispettivo da quello della relativa imposta (c.d. split payment) dei “compensi per prestazioni di servizi assoggettati a ritenute alla fonte a titolo d’imposta sul reddito”: sul punto, furono anche forniti dei chiarimenti dalla C.M. 15/E/2015.
Successivamente, l’art. 1, co. 1, lett. c), del D.L. 50/2017 ha abrogato il predetto co. 2 dell’art. 17-ter del D.P.R. 633/1972, ricomprendendo nell’ambito applicativo della scissione dei pagamenti anche i citati compensi per prestazioni di servizi, a partire dalle fatture emesse dal 1° luglio 2017 e la cui imposta fosse divenuta esigibile a tale data (C.M. 27/E/2017).
Questo contesto normativo è stato nuovamente modificato dall’art. 12 del D.L. 87/2018 – che non ha subito modifiche sostanziali in sede di conversione in Legge – mediante l’inserimento del co. 1-sexies dell’art. 17-ter del D.P.R. 633/1972, secondo cui lo split payment non si applica alle prestazioni di servizi rese ai soggetti destinatari di tale disciplina, i cui compensi sono assoggettati a ritenuta alla fonte a titolo di imposta sul reddito o d’acconto di cui all’art. 25 del D.P.R. 600/1973, coerentemente con l’interpretazione della C.M. 15/E/2015: è il caso, ad esempio, dei compensi per prestazioni di lavoro autonomo corrisposti a soggetti residenti, come architetti, avvocati, dottori commercialisti, ingegneri e notai. L’esclusione sembrerebbe, invece, non interessare gli agenti, i rappresentanti ed i mediatori, in quanto le loro provvigioni sono soggette alla ritenuta d’acconto di cui all’art. 25-bis del D.P.R. 633/1972, che non è richiamato nell’art. 17-ter, co. 1-sexies, del D.P.R. 633/1972: un’interpretazione logico-sistematica potrebbe, tuttavia, rendere preferibile l’ipotesi dell’esclusione dallo split payment, per evitare eccessive penalizzazioni finanziarie al prestatore, che è già inciso dall’applicazione della ritenuta fiscale d’acconto.
Tale novità normativa si applica alle operazioni per le quali è emessa fattura dal 15.7.2018, con l’effetto che la prestazione potrebbe essere stata ultimata prima di tale data, ma il presupposto impositivo – che l’art. 6 del D.P.R. 633/1972 individua nel momento del pagamento del corrispettivo – potrebbe essersi verificato successivamente. Qualora la fattura sia stata emessa prima della predetta data, devono essere, pertanto, applicate le disposizioni in materia di split payment, anche se il corrispettivo non è ancora stato pagato.
La nuova forma di esonero di cui all’art. 17-ter, co. 1-sexies, del D.P.R. 633/1972 consente al prestatore interessato, il quale già subisce la ritenuta fiscale d’acconto sul compenso, di evitare l’ulteriore aggravio finanziario derivante dal mancato incasso dell’IVA sull’operazione addebitata in rivalsa al committente, con la conseguente possibile formazione di crediti relativi all’imposta sul valore aggiunto. Si osserva, peraltro, che il ritorno alla modalità ordina di assolvimento del tributo può esporre il prestatore al rischio di anticipate l’IVA, qualora il cliente pretenda l’emissione della fattura prima del pagamento del corrispettivo e proceda, poi, al versamento dello stesso dopo la scadenza del termine fissato per la liquidazione periodica di riferimento.
Si segnala, inoltre, che – per la sospensione dei pagamenti nei confronti di beneficiari che risultano inadempimenti al versamento di somme superiori ad euro 5.000, derivanti da cartelle di pagamento notificate (art. 48-bis del D.P.R. 602/1973) – l’esonero dallo split payment comporta che la Pubblica Amministrazione dovrà considerare, nel computo di tale soglia, anche l’IVA e non solo l’imponibile.
